解读：《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》

　　文件通读后的总体印象，明确了土地增值税清算的时间和空间“底线”，一方面使税务机关在征收这一税种时更有操作性，另一方面，也规范了房地产企业的纳税义务，有利于公平房地产企业税负。

　　（1）国家对房地产调控再出重拳。土地增值税自1993年税制改革推出后，由于房地产经济一度不景气，一起没有正式征收。从2003年起，国家逐步对房地产行业进行税收调控，国内各个地区对土地增值税基本上是要求房地产企业按照预（销）售商品户收入1%～3%的比例进行预征，而部分地区则尚未开始预征。由于细化了清算办法，以清算方式征收土地增值税的可操作性加强，标志着房地产开发项目全面迎来“清算”时代。

　　（2）土地增值税清算条件发生了本质的变化。以往土地增值税清算一般以开发项目公司注销税务登记为清算点。换句话说，只要开发公司不注销，公司就有可能长期不进行土地增值税的清算。而目前，只要单个开发项目符合清算条件，就必须清算土地增值税。显然，中央政府要求严格执行土地增值税征收的态度是相当明确的。

　　（3）国家税务总局下发此次通知，意味着国家对2007年房地产市场的调控还将继续。对房地产行业的税收调控，从出台的一系列文件来看，如国税发[2003]83号、国税发[2003]89号、财税[2006]21号、国税发[2006]31号、财税[2006]162号、财税[2006]168号等，政府试图将过去没有完善的房地产税收体系进行恢复和完善。

　　（4）继连续几年被国家税务总局作为税收专项检查的重点行业之一后，2007年房地产行业土地增值税的清算工作预计还有可能被作为检查重点，敬请房地产行业关注相关税收文件变化，及时和税务机关进行政策沟通，减少纳税风险。

　　一、根据《土地增值税暂行条例》及有关规定，转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物（即转让房地产）并取得收入的单位和个人，应当缴纳土地增值税。

　　由于此前对房地产开发成本（即扣除项目）的具体操作方法不详，且《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。所以目前各地土地增值税征收多采用预征。

　　土地增值税以房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算，避免房地产开发商以分期开发为由拒绝清算土地增值税，以达到少缴或不缴税款的目的。

　　《土地增值税暂行条例》第八条规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，可免征土地增值税。

　　《土地增值税暂行条例》第八条中“普通标准住宅”和财税[1999]210号文件《财政部、国家税务总局关于调整房地产市场若干税收政策的通知》第三条中“普通住宅”的认定，一律按各省、自治区、直辖市人民政府根据国办发[2005]26号文件《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》制定并对社会公布的“中小套型、中低价位普通住房”的标准执行。

　　结合财税[2006]21号文件《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》第一条的规定，在2006年3月2日之前已向房地产所在地地方税务机关提出免税申请，并经税务机关按各省、自治区、直辖市人民政府原来确定的普通标准住宅的标准审核确定，免征土地增值税的普通标准住宅，不应再做追溯调整。

　　二、对纳税人应当自行进行土地增值税清算的情形作出了明确规定。《土地增值税暂行条例》明确规定房地产开发企业可以按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本加计扣除20%，但在税务实践中，第1种情形是符合规定的，第3种是不符合规定的，但第2种情形纳税人整体转让未竣工决算房地产开发项目，是否也适用于加计扣除规定，或者未竣工决算房地产的完工程度是影响其加计扣除项的重要因素，有待在各省具体的清算管理办法中进一步明确。

　　对税务机关可以强制要求纳税人进行开发项目土地增值税清算的情形作了明确规定，并赋予了省级地税机关一定的自由裁量权。是对财税[2006]21号文件《关于土地增值税若干问题的通知》第三条规定“关于土地增值税的预征和清算问题”的清算条件的有效补充。稍微有点疑惑的地方是已转让的房地产建筑面积占整修项目可售面积的比例未超过85%时，剩余的可售建筑面积出租或自用的，是全部或者合计比例超过85%，笔者理解文件本意可能是合计超过85%。

　　结合国税发[2006]31号文件《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》第六条“关于开发产品视同销售行为的税务处理问题”的规定，对视同销售的开发产品收入确认方法和顺序进行了明确，保持了企业所得税和土地增值税在收入确认方面政策上的统一性和有效衔接。明确了开发产品所有权发生转移的视同销售行为应及时确认收入，清算土地增值税；对未发生所有权转移的视同销售行为不征收土地增值税，但相关的成本、费用要分别核算，不能在应税土地增值额中扣除。

　　《土地增值税暂行条例》第六条及期实施细则第七条是对房地产开发企业扣除项目的具体规定，主要是取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、对专门从事房地产开发业务的纳税人可加计扣除20%等。纳税人提供的扣除项目必须是真实、合法的有效凭据。援引国税发[2000]84号《企业所得税税前扣除办法》第三条规定：纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据；合法是指符合国家税收规定，其他法规规定与税收法规规定不一致的，以税收法规规定为准。

　　按《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第二款的规定，房地产开发成本应主要包括六大项：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。因为土地征用及拆迁补偿费、公共配套设施费都是由政府部门征收，使用的都是行政事业性收费专用票据，是要纳入政府财政预算的，在票据扣除方面，纳税人不可能取得虚开票据。而另外四项房地产开发成本，房地产开发企业则有可能利用关联企业或通过其他途径，进行所谓的纳税筹划，取得一些形式上合法的票据，虚增成本，来偷逃企业所得税和土地增值税。在中国税务报2006年某期中，曾提到过一个典型案例，某房地产开发企业对同一个开发项目多次向不同咨询公司就项目可行性进行咨询，在税前列支了不菲的咨询费。总局也是看到这一点，迫不得已，出台此项政策，同时赋予各地省级地税机关一定的自由裁量权，对上述四项房地产开发成本不实的，可以由税务机关参照当地一些具体指标，核定单位面积扣除标准。